论“会计监督”概念的使用

　　【论文关键词】会计监督职能　会计监督　概念混乱　区别使用

　　【论文摘要】目前，“会计监督”概念的含义较为混乱，有时指会计机构、会计人员对经济活动的监督，有时指法定组织对会计工作的监督。随着我国经济体制转轨，“会计监督”的含义也发生了变化。为了加强会计理论与会计法规建设，应将“会计监督职能”与“会计监督”区别使用：“会计监督职能”指会计机构、会计人员对单位经济活动的监督;而“会计监督”则指法定组织对会计工作进行的监督。

　　在我国会计理论和会计实务中，“会计监督”这一概念被广泛使用，而且频率极高。但是，在使用这一概念时。其含义却不尽相同，较为混乱。这种现象造成了人们对会计监督概念理解的歧义，也在一定程度上影响了我国会计法规的制定与会计理论的探讨。为此，本文针对这一现象，对会计监督的涵义进行一些分析，并结合我国目前会计监督机制现状提出一些建议，希望能对读者有所裨益。

　　一、会计监督涵义的演变

　　对于什么是会计监督，直到目前，我国会计理论界仍没有统一的认识和完整的界定。有的认为，会计监督是会计机构、会计人员对经济活动的监督;有的认为，会计监督，就是对会计工作的监督;有的认为，二者兼而有之。这种认识上的不同，其实是由我国经济体制现实造成的。

　　传统观念认为，会计有两大职能。一是核算，二是监督。会计监督就是指会计机构和会计工作人员依据《会计法》赋予的权力，对本单位经济业务事项的合法性、真实性和有效性进行的监察和督促。从1985年颁布实施的《会计法》中就规定，“各单位的会计机构、会计人员对本单位实行会计监督”，“会计机构、会计人员对违反国家统一的财政制度、财务制度规定的收支，不予办理。”在1999年重新修订的《会计法》中还是规定“会计机构、会计人员依照本法规定进行会计核算，实行会计监督。”“会计机构、会计人员对违反本法和国家统一的会计制度规定的会计事项，有权拒绝办理或者按照职权予以纠正。”

　　这种会计监督，在计划经济时期是正确的，也是必要的。计划经济条件下，企业都是国有或集体所有，单位负责人是企业的职工，会计人员也是企业的职工。企业是公有制，每个人都可以认为自己是企业的主人，每个人都应该为企业的利益负责。“会计法”赋予会计机构、会计人员监视和督促会计主体经济活动行为的崇高权势，来达到保护国家资产不受侵害的目的。会计人员自然有权力监督企业的经济活动。会计人员的监督行为是受法律保护的，单位领导人也无权辞退或开除会计人员。

　　但是，在市场经济条件下，会计的这种监督职能却是行不通的。因为在市场经济条件下，企业都是私有制，单位负责人就是企业所有者，企业一切事务的决定权都在负责人手里。会计人员是企业招聘的员工，听话就用，不听话就辞退。会计人员根本没有权力监督企业负责人。一些国有企业，虽然体制没变，但现在普遍实行厂长、经理负责制，一把手说了算。在对职工的管理上与私有企业一样，都实行合同制，所以，现在国有企业的职工也很少有人还认为自己是企业的主人，去对厂长、经理进行监督。现实中，有些会计人员对单位领导人的违法行为进行了抵制，但往往招致严重的报复。在这样情况下，让会计人员代表国家实施监督职能，实际上是不现实的一种空谈。另外，会计信息失真，都是与会计人员的直接操作有关。如果强调会计的监督职能，让他们自己监督自己，那么，这种监督也等于形同虚设。由于会计人员并不具备监督者应有的独立地位，其人事关系、切身利益从属于所在单位，因此无法很好地行使对所在单位，尤其是对其上级——单位负责人的监督。会计监督的作用难以真正发挥，会计信息失真现象有增无减，会计监督有名无实，已成为企业财务管理的难点和较为普遍存在的问题。

　　在我国从计划经济向市场经济转轨过程中可以看出，会计代表国家对本单位实行会计监督的职能逐渐弱化。会计监督的涵义也不断改变。1999年新修订的《会计法》中，对会计监督的规定就完全反映了这种变化。新《会计法》提出了各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度，规定了注册会计师要对有关单位实施社会审计;强调了财政、税务等政府部门应当依照规定，对有关单位的会计资料实施监督检查。新《会计法》的这些规定是完全符合我国经济体制改革现实的。将过去传统观念中会计是监督的主体转变为被监督的对象，使会计监督的涵义能够真实地反映我国的经济实践。同时，根据我国多种经济形式并存的客观实际，构建一个由内部监督、社会监督和政府监督三者相互联系，又各有特定职能范围的全方位的会计监督体系，对有效遏制会计信息失真，提高会计信息质量，找到了准确的切入点。

　　四、分别使用“会计监督职能”与“会计监督”两个概念

　　从以上分析可以看出，如果运用“会计监督”一个概念对两种不同的事物进行表达，在讨论问题时很容易产生混淆。为避免这种现象的发生，根据我国会计界的实际情况及人们的一般思维习惯，笔者建议，应分别使用“会计监督职能”和“会计监督”两个概念。“会计监督职能”代表传统的含义，指会计机构、会计人员对单位经济活动的监督;而“会计监督”则专指对会计工作进行的监督。这两个概念虽然有一定的联系，同属于经济监督范畴，但其监督的主体、客体、目标及内容均不相同，完全是两回事。“会计监督职能”是一种微观经济管理活动，而“会计监督”则是一种宏观经济管理活动。所以，分别使用“会计监督职能”和“会计监督”两个概念，对不同的事物进行表述，各有所指，互不相混，内容明确，便于理解。

　　1、会计监督职能

　　监督是会计的基本职能之一，职能是事物本身固有的功能。因而，监督是会计本身的功能，而非会计身外之物，所以，这种监督应该叫会计监督职能。

　　这种监督的主体是经授权的会计机构和会计人员。这里需要强调的是“经授权”概念，因为监督是一种权力约束机制，会计机构和会计人员只有经授权才能进行体现授权者意志的会计监督。比如，在企业，企业领导作为授权者，在法律允许的范围，为了本单位的利益，授予会计机构和会计人员一定的监督权力后，会计机构和会计人员在其会计管理过程中，必须贯彻领导的意图，实行会计监督。发挥会计监督职能的授权，只能是会计主体领导人的授权，不可能是国家的授权。

　　监督对象是特定主体的经济活动过程及其引起的资金运动。这里的“特定主体”，就是会计主体，即指会计为之服务的特定单位。这个特定单位可以是企业、事业单位，也可以是政府机构。这里的“经济活动过程”既包括着经济活动引起的经济现象，也包括着同这些经济现象相联系的经济关系。

　　会计监督职能的发挥，其特点就是寓监督于核算之中，在执行核算职能的同时进行监督。监督目的是确保特定主体的各项经济活动的合规性、合理性，最终能够提高特定主体的工作效益。

　　所以，会计监督职能是特定主体利用会计对本单位的资金运动过程进行监督的一种管理活动。是代表单位领导人进行的监督，而不是代表国家进行的监督。

　　2、会计监督

　　会计监督是指由法定组织对会计主体会计行为的合法性、合规性与合理性所进行的监督。监督的本义是外力对某一事物的制约或约束。按照我国的传统文字使用与思维习惯，平常使用的“卫生检查”、“旧城改造”等等概念，人们一听就知道是指对卫生进行检查，对旧城进行改造。“会计监督”也是一样，大家都知道是对会计进行的监督。会计监督的主体是法定组织，由国家监督机关与社会监督组织构成。对会计进行监督的国家机关包括政府的财政、审计、税务、人民银行、证券监管、保险监管等相关部门;社会监督组织指依法设立的会计师事务所;如果会计监督体系还包括内部会计监督，那么，内部会计监督机构则是指单位的内部审计与稽核部门，而不是会计机构本身。

　　会计监督对象是各单位的会计行为，监督的内容是会计资料。会计本身具有监督职能，那只是按照本单位领导人的授权，为了加强经营管理，对本单位的经济活动进行的监督。会计监督职能的范围仅限于本单位。那么，很多单位为了自身的利益，领导人指示或授意会计人员进行造假，会计人员是没有能力阻止的。况且，会计人员的利益与单位的利益关系具有很大的“趋同性”，许多会计造假事件都是会计人员主动参与。那么，对会计行为的监督只能由外部来实现。

　　会计监督的目的是通过对单位会计行为的监督，保证会计信息质量，保证单位的经济活动合规合法，保证社会经济健康发展。随着国内市场的逐步发展、全面开放和中小企业的陆续上市及新会计准则的实施，会计信息质量问题显得愈加重要。失去会计监督，会计信息质量是无法保证的。

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